Inhalt und Gegenstand der Entscheidung
Der Kläger, ein eingetragener Verein, verfolgte nach seiner Satzung gemeinnützige Zwecke i.S.d. § 52 Abs. 2 AO. Er vertrieb Werke zu einer monotheistischen Religion. Er führte Veranstaltungen durch, bei denen er auch Publikationen zu dieser Religion anbot und zu denen er u.a. Personen als Referenten oder Übersetzer einlud, die in verschiedenen Beziehungen zu dem X-Verein und dessen Untergliederungen standen. Letzterer war in den Streitjahren 2007 bis 2013 in Verfassungsschutzberichten in dem Abschnitt zur fundamentalistischen Auslegung dieser Religion aufgeführt.
Der Kläger selbst wurde ab 2007 in Verfassungsschutzberichten einiger Länder – in den Jahren 2007 und 2008 im Zusammenhang mit einer Nähebeziehung zum X-Verein – und ab 2009 weiter zusätzlich im Verfassungsschutzbericht des Bundes erwähnt. Diese Berichte nannten den Kläger im jeweiligen Registeranhang, der die im Bericht genannten Gruppierungen aufführte, bei denen die vorliegenden tatsächlichen Anhaltspunkte in ihrer Gesamtschau zu der Bewertung geführt hätten, dass die Gruppierung verfassungsfeindliche Ziele verfolge, es sich mithin um eine extremistische Gruppierung handle. Eine Klage gegen Aussagen im Verfassungsschutzbericht des Bundes für 2009 war im Hinblick auf einzelne Behauptungen erfolgreich. Soweit das VG die Klage hinsichtlich anderer Behauptungen abgewiesen hat, waren – so die Feststellungen des VG – wahrheitsgetreu wiedergegeben; die Darstellung im Verfassungsschutzbericht entsprach einer wahrheitsgemäßen und zulässigen Würdigung der Ansichten des Klägers sowie dem Verhältnismäßigkeitsgrundsatz.
Das Finanzamt sah wegen der Erwähnung des Klägers in den Verfassungsschutzberichten die Voraussetzungen der steuerrechtlichen Gemeinnützigkeit als nicht erfüllt an und erließ dementsprechend Körperschaftsteuer- und Umsatzsteuerbescheide. Das Finanzgericht gab der hiergegen erhobenen Klage im Wesentlichen statt (FG Berlin-Brandenburg, Urt. v. 03.05.2022 - 8 K 8117/16 - n.v.)
Auf die Revision des FA hob der BFH das FG-Urteil auf und wies die nicht spruchreife Sache an das FG zurück. Zu Unrecht habe das FG im Rahmen seiner Gesamtwürdigung eine Abwägung zwischen der Förderung satzungsmäßiger Zwecke des Klägers und der Förderung verfassungsfeindlicher Bestrebungen vorgenommen. Der BFH führte zur Begründung aus:
I. Anzuwenden sind vorliegend § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG i.V. mit den §§ 51 ff. AO und § 4 Nr. 22 Buchst. a des UStG.
Bestrebungen, die sich gegen die freiheitliche demokratische Grundordnung der Bundesrepublik Deutschland richten, sind nicht als Förderung der Allgemeinheit anzuerkennen (BFH, Urt. v. 11.04.2012 - I R 11/11 Rn. 16 - BStBl II 2013, 146; Anm. Fischer, jurisPR-SteuerR 35/2012 Anm. 1). Hierzu ordnet § 51 Abs. 3 AO, der ab dem 01.01.2009 anzuwenden ist (Art. 97 § 1d Abs. 2 EGAO i.d.F. des JStG 2009) an, dass die Steuervergünstigung zudem voraussetzt, dass die Körperschaft nach ihrer Satzung und bei ihrer tatsächlichen Geschäftsführung keine Bestrebungen i.S.d. § 4 BVerfSchG fördert, mithin keine Bestrebungen gegen die freiheitliche demokratische Grundordnung (§ 4 Abs. 1 Satz 1 Buchst. c BVerfSchG). Nach § 51 Abs. 3 Satz 2 AO ist bei Körperschaften, die im Verfassungsschutzbericht des Bundes oder eines Landes als extremistische Organisation aufgeführt sind, widerlegbar davon auszugehen, dass die Voraussetzungen des § 51 Abs. 3 Satz 1 AO nicht erfüllt sind.
II. Ob hiernach eine „Förderung der Allgemeinheit“ gemäß § 52 Abs. 1 Satz 1 AO zu verneinen ist, ist ebenso wie bei § 51 Abs. 3 Sätze 1 und 2 AO eigenständig und ohne eine die Leistungen der Körperschaft für das Gemeinwohl einbeziehende Abwägung zu entscheiden. Es ist daher keine Gesamtwürdigung mit der Folge einer Anerkennung (auch) extremistischer Körperschaften als gemeinnützig vorzunehmen (vgl. BFH, Urt. v. 14.03.2018 - V R 36/16 Rn. 39 ff. - BStBl II 2018, 422; Anm. Fischer, jurisPR-SteuerR 25/2018 Anm. 1; G. Michel, Keine Gemeinnützigkeit eines (islamischen) Vereins, jM 2018, 296).
1. Die vom FA vorgebrachten einzelnen Umstände, die für die Förderung verfassungsfeindlicher Bestrebungen sprechen können, hat das FG rechtsfehlerhaft erst geprüft, nachdem es sich von einer nicht verfassungsfeindlichen Tätigkeit des Klägers – z.B. hinsichtlich des Organisierens von Veranstaltungen zu den Themen Integration und Vereinbarkeit von Religion und Alltag – überzeugt hat, um dieser Überzeugung sodann in einem zweiten Schritt die dem Kläger vorgeworfenen Umstände gegenüberzustellen, wobei es in diesem zweiten Schritt wiederum auf die verfassungsgemäßen Aktivitäten des Klägers zurückgreift.
2. Damit hat das FG im Rahmen des § 51 Abs. 3 Satz 2 AO rechtsfehlerhaft zwischen gemeinwohlförderndem und gemeinwohlschädlichem Verhalten abgewogen. Demgegenüber hätte das FG die Anhaltspunkte, die für die Förderung verfassungsfeindlicher Bestrebungen sprechen, zunächst – unabhängig von der Verteilung der objektiven Feststellungslast – einzeln und in ihrer Gesamtschau (vgl. auch BVerfG, Beschl. v. 31.05.2022 - 1 BvR 564/19 Rn. 19 - NJW 2022, 3629; BVerwG, Urt. v. 21.07.2010 - 6 C 22/09 Rn. 30 - BVerwGE 137, 275, Anm. Neumann, jurisPR-BVerwG 23/2010 Anm. 5) unter Berücksichtigung der Ziele und Methoden der Körperschaft sowie etwaiger organisatorischer, personeller, strategischer und ideologischer Verbindungen zu anderen Gruppierungen, die verfassungsfeindliche Bestrebungen fördern, würdigen müssen. Die Tatsacheninstanz muss sich mit allen Umständen auseinanderzusetzen, die für die Förderung verfassungsfeindlicher Bestrebungen sprechen, und im Rahmen dieser Würdigung Tätigkeiten außer Betracht zu lassen, die das Gemeinwohl fördern (vgl. z.B. BFH, Urt. v. 11.04.2012 - I R 11/11 Rn. 25 - BStBl II 2013, 146; BFH, Urt. v. 14.03.2018 - V R 36/16 Rn. 36 ff. - BStBl II 2018, 422). Dies hat das FG verkannt.
III. Entgegen dem Urteil des FG ist auch bei Anwendung des Art. 4 Abs. 1 GG (Religionsfreiheit) der Schutz der freiheitlichen demokratischen Grundordnung zu beachten (vgl. BVerfG, Beschl. v. 14.01.2020 - 2 BvR 1333/17 Rn. 77 ff., 81 ff. - BVerfGE 153, 1 „Kopftuchverbot III“ betr. Referendarinnen). Daher hindert dieses Grundrecht und der damit verbundene Grundsatz religiös-weltanschaulicher Neutralität des Staates (vgl. BVerfG, Beschl. v. 16.05.1995 - 1 BvR 1087/91 Rn. 34 ff. - BVerfGE 93, 1) den religiös-weltanschaulich neutralen Staat nicht daran, das tatsächliche Verhalten einer Religionsgemeinschaft oder ihrer Mitglieder nach weltlichen Kriterien zu beurteilen, auch wenn dieses Verhalten letztlich religiös motiviert ist (BVerfG, Urt. v. 19.12.2000 - 2 BvR 1500/97 - BVerfGE 102, 370 Rn. 97 ff.; BVerfG, Beschl. v. 26.06.2002 - 1 BvR 670/91 Rn. 52 ff. - BVerfGE 105, 279 „Psychosekte, Osho-Bewegung“). Damit nicht vereinbar ist die Annahme des FG, bei Körperschaften, die sich auf die Glaubensfreiheit berufen könnten, sei der Staat bereits gehindert, Schriften oder Erklärungen nach weltlichen Maßstäben zu beurteilen, so dass er gehalten sei, Texte in einer Weise zu beurteilen, die der Glaubensfreiheit die weiteste Auslegung erlaube, und es demnach genüge vorzubringen, die tatsächliche Geschäftsführung der Körperschaft sei Ausdruck ihrer grundrechtlich gewährleisteten Glaubensfreiheit, um trotz bestehender Anhaltspunkte für die Förderung verfassungsfeindlicher Bestrebungen eine Förderung der Allgemeinheit anzunehmen oder die Vermutung des § 51 Abs. 3 Satz 2 AO zu widerlegen.
IV. Die nicht spruchreife Sache ist an das FG zurückzuverweisen. Der BFH kann im Revisionsverfahren die erforderliche tatsächliche Würdigung, ob die einzelnen Umstände tatsächlich keine Förderung verfassungsfeindlicher Bestrebungen durch den Kläger bedeuten, nicht nachholen. Für den zweiten Rechtsgang weist der Senat auf Folgendes hin:
1. Für die Streitjahre 2007 und 2008 ist § 51 Abs. 3 Satz 2 AO nicht anzuwenden, wie sich aus dem Wortlaut des Art. 97 § 1d Abs. 2 EGAO i.d.F. des JStG 2009 ergibt. Gleichwohl können die Verfassungsschutzberichte der jeweiligen Jahre für die Beurteilung der Aktivitäten des Klägers im jeweiligen Streitjahr ausgewertet und zum Anlass für weitere Ermittlungen genommen werden (vgl. BFH, Urt. v. 11.04.2012 - I R 11/11 Rn. 18 und 22 - BStBl II 2013, 146).
2. Der für die Streitjahre 2009 bis 2013 zeitlich anwendbare § 51 Abs. 3 Satz 2 AO setzt lediglich voraus, dass die betreffende Körperschaft in einem Verfassungsschutzbericht „als extremistische Organisation aufgeführt“ ist. Dieser Tatbestand ist jedenfalls dann erfüllt, wenn die Körperschaft ausdrücklich im Anhang des Verfassungsschutzberichts des Bundes erwähnt ist, in dem Gruppierungen aufgeführt sind, bei denen tatsächliche Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass diese verfassungsfeindliche Ziele verfolgen (BFH, Urt. v. 14.03.2018 - V R 36/16 Rn. 9 und 30 - BStBl II 2018, 422; zur Verdachtsberichterstattung vgl. BVerfG, Beschl. v. 24.05.2005 - 1 BvR 1072/01 Rn. 68 und 78 - BVerfGE 113, 63).
3. Entgegen der Auffassung des Klägers verstößt der in § 51 Abs. 3 Satz 2 AO verwendete Begriff „extremistisch“ nicht gegen das Bestimmtheitsgebot. Hiergegen spricht bereits eine Auslegung dieser Vorschrift unter Berücksichtigung der Entstehungsgeschichte der Vorschrift (
BR-Drs. 545/08, S. 48 und 125,
BT-Drs. 16/11108, S. 8 und 45) und der Verweisung in § 51 Abs. 3 Satz 1 AO auf § 4 BVerfSchG. Ist eine Körperschaft als extremistische Körperschaft in einem Verfassungsschutzbericht aufgeführt, kommt es entgegen der Auffassung des FG auch nicht in Betracht, zur Widerlegung der Vermutung den „positiven“ Beweis genügen zu lassen, dass sich die Körperschaft verfassungskonform verhalte, und die Körperschaft von dem Beweis des Gegenteils der ihr vorgeworfenen Umstände zu befreien oder die Umstände, die für die Förderung verfassungsfeindlicher Bestrebungen sprechen, im Rahmen einer wertenden Gesamtbetrachtung zu würdigen. Dies würde zu einer der höchstrichterlichen Rechtsprechung widersprechenden Abwägungsentscheidung führen.
4. Das FG wird im zweiten Rechtsgang neben den für die Zurechnung von Äußerungen und Verhaltensweisen bereits zugrunde gelegten Grundsätzen des BFH-Urteils vom 27.09.2001 (V R 17/99 Rn. 22 ff. - BStBl II 2002, 169) jedenfalls auch die hierzu ergangenen BFH-Urteile vom 10.01.2019 (V R 60/17 Rn. 36 politische Betätigung und Gemeinnützigkeit - BStBl II 2019, 301; Anm. Fischer, jurisPR-SteuerR 12/2019 Anm. 1) und vom 29.08.1984 (I R 215/81 Rn. 36 ff. - BStBl II 1985, 106) zu berücksichtigen haben. Eine Zurechnung der Förderung verfassungsfeindlicher Bestrebungen kann auch durch die Ziele und durch die Billigung verfassungsfeindlicher Bestrebungen im Rahmen vereinseigener Aktivitäten erfolgen.
V. Für Zwecke der Umsatzsteuer wird das FG sich damit auseinanderzusetzen haben, ob die bisher zwischen den Beteiligten nicht streitige Vorschrift des § 4 Nr. 22 Buchst. a UStG, die – anders als § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG – für die „Einrichtungen, die gemeinnützigen Zwecken (…) dienen“, nicht ausdrücklich auf die §§ 51 bis 68 AO verweist, im Hinblick auf die Anknüpfung in Art. 132 Abs. 1 MwStSystRL an personenbezogene Voraussetzungen unionsrechtskonform auszulegen ist (vgl. zu Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL z.B. BFH, Urt. v. 30.06.2022 - V R 32/21 (V R 31/17) Rn. 18 - BFHE 277, 519 = BFH/NV 2023, 108).
Kontext der Entscheidung
I. Begründet die Nennung der Körperschaft in den Verfassungsschutzberichten nach § 51 Abs. 3 Satz 2 AO die widerlegbare gesetzliche Vermutung, dass sie extremistische Bestrebungen fördert oder dem Gedanken der Völkerverständigung zuwidergehandelt hat, hat die Körperschaft den vollen Beweis des Gegenteils zu erbringen (vgl. BFH, Urt. v. 14.03.2018 - V R 36/16 Rn. 33 - BStBl II 2018, 422), und zwar im Hinblick auf die in den Verfassungsschutzberichten genannten Tatsachen, die für eine Förderung verfassungsfeindlicher Bestrebungen sprechen (vgl. z.B. BFH, Urt. v. 14.03.2018 - V R 36/16 Rn. 36 bis 38 - BStBl II 2018, 422).
II. Für eine Nennung im Verfassungsschutzbericht müssen hinreichend gewichtige tatsächliche Anhaltspunkte vorliegen, um einer Vereinigung verfassungsfeindliche Bestrebungen und Tätigkeiten zuschreiben zu können (BVerfG, Beschl. v. 24.05.2005 - 1 BvR 1072/01 - BVerfGE 113, 63). Die diesbezügliche Ermittlungsarbeit des Verfassungsschutzes muss sachlich sein und weltanschaulich-politisch neutral (BVerfG, Beschl. v. 31.05.2022 - 1 BvR 564/19 - NJW 2022, 3629).
Welches die Feststellungen im Verfassungsschutzbericht sind und ob sie für eine Bewertung als „extremistisch“ ausreichen, ist, weil die Gerichte im Hinblick auf das Steuergeheimnis den Sachverhalt nicht preisgeben, bisweilen investigativ und nicht immer mit letzter Sicherheit zu ermitteln. Vorliegend ist ein relevantes Sachverhaltspartikel der Umstand, dass der klägerische Verein, der in Berlin ansässig ist, erstmals im Verfassungsschutzbericht 2009 erwähnt wird. Diese Feststellung trifft nur auf einen einzigen muslimischen Verein zu, der eine monotheistische Religion propagiert. Das VG Berlin (Urt. v. 16.02.2012 - 1 K 237.10) hat die Klage wegen der folgenden Aussage zum Zweck der vom Kläger veranstalteten Schulungen abgewiesen:
„Die Teilnehmer sollten am Ende dieses Kurses erkennen, dass Allah die beste Anleitung zu den Prinzipien eine Regierung zu führen zur Verfügung gestellt hat, dass Säkularismus im Islam keinen Platz hat und dass die Muslime daher sich bemühen müssen, Allahs Anleitung in allen Belangen umzusetzen.“
Das VG Berlin bestätigt die Auffassung des Verfassungsschutzberichts mit der folgenden Begründung: „Bei verständiger Würdigung fordert der Kläger mit dieser Aussage die Bereitschaft seiner Mitglieder ein, sich um die Abschaffung der Trennung von Staat und Kirche zu bemühen und einen - wie auch immer gearteten - islamischen Staat herbeizuführen. Die Verwirklichung dieser Vorgabe bedeutet eine Beeinträchtigung des Demokratieprinzips des Art. 20 Abs. 1 und 2 GG und einen schweren Verstoß gegen die in Art. 4 GG garantierte Religionsfreiheit, die nach § 4 Abs. 2 Buchst. g BVerfSchG als Menschenrecht (vgl. auch Art. 9 EMRK) ebenso Teil der freiheitlich demokratischen Grundordnung ist. Die Umsetzung dieser Lehrinhalte des Klägers würde demnach den grundlegenden Prinzipien einer demokratischen, rechtsstaatlichen Ordnung widersprechen.“ Der BFH (Rn. 27) führt in der besprochenen Entscheidung ergänzend aus: „Der Schutz der freiheitlichen demokratischen Grundordnung ist auch im Rahmen der Glaubensfreiheit des Art. 4 Abs. 1 GG zu beachten.“
III. Das VG Berlin hat entschieden (Rn. 46): „Das Ziel eines islamischen Staats unter Aufhebung der Trennung von Kirche und Staat verstößt gegen die freiheitliche demokratische Grundordnung“. Freilich kann man nur vermuten, dass die Kläger vor dem Verwaltungsgericht und vor den Finanzgerichten identisch sind.
IV. Die Aktivitäten des Klägers für das Gemeinwohl – z.B. Integration, soziale Jugendarbeit, kultureller und überkonfessioneller Austausch – sind nicht im Wege einer Gesamtschau gegen Anhaltspunkte für eine verfassungsfeindliche tatsächliche Geschäftsführung abzuwägen. Ein Handeln für das Gemeinwohl durch Förderung eines gemeinnützigen Zweckes i.S.v. § 52 Abs. 2 AO ist zwar notwendige, aber nicht hinreichende Voraussetzung für die Anerkennung der Gemeinnützigkeit. § 51 Abs. 3 Satz 1 AO hat deklaratorischen Charakter (vgl.
BT-Drs. 16/10189, S. 79) und soll verdeutlichen, dass keine Förderung der Allgemeinheit vorliegt, wenn Bestrebungen verfolgt werden, die sich gegen die freiheitlich-demokratische Grundordnung richten (BFH, Urt. v. 11.04.2012 - I R 11/11 Rn. 16 - BStBl II 2013, 146; vgl. auch BFH, Urt. v. 17.05.2017 - V R 52/15 Rn. 22 - BFHE 258, 124; betr. Freimaurer; Anm. Fischer, jurisPR-SteuerR 42/2017 Anm. 1). Fehlt es aber an einer Förderung der Allgemeinheit, hat dies den Ausschluss der Gemeinnützigkeit zur Folge.
